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房企变“存货”为“投资性房地产”,这种筹划合法吗?

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一、2018年,房地产企业将要面对的税务稽查形势

面临不断上升的税收收入任务,各级税务机关必然进一步加强税收征管;“以查促管”,促使行业企业依法纳税,是税务稽查的永恒职责。当前,与制造业的不景气相比,房地产行业需求强劲。与往年相比,房地产企业将面临更严格的税收征管和稽查形势。

1、主管税务机关越来越重视新的房地产开发经营模式,各种税收筹划方案,以及房地产市场的新动向,并严格按照税法审核房地产开发企业在税收筹划过程中存在的漏洞。

2、主管税务机关不断加强与拥有房地产备案数据的多部门进行合作,实现信息交换。目前在我国有些地区已经成立综合治税领导小组,建立信息交换平台,实现涉税信息的共享和集中管理。

 

二、案例简介—将完工开发产品用于出租并计提折旧

K企业主要从事房地产开发经营、房屋租赁、物业管理、项目投资及服务。“营改增”后,企业销售自行开发的房地产项目按照“销售自行开发的房地产老项目”选择简易计税方法,征收率为5%。稽查局对该企业2010-2015年的申报纳税情况进行检查,发现企业开发销售存在异常,相当一部分房产未对外销售,用于自持。2010、2011年的所得税申报表收入仅为部分开发商品销售收入;从2012年到2015年,4个纳税年度的营业收入均主要为投资性房地产租赁收入,4年的租赁收入合计1829万元,应纳税所得额仅2万元,其中2012、2013年为亏损。经测算,如果将未销售房地产开发产品全部销售,则应纳所得税税额将是2012-2015年实际纳税额的千余倍。

K企业坚称其投资性房地产涉税处理合理合法,采用投资性房地产的做法只是为了待价而沽,同时还可以收取租金,且租金已缴纳了相应的税款。稽查人员通过查询财务资料发现,该企业已开发的四期房地产项目,其中两期已全部完工达到可售状态,在房管局备案为可销售房产,部分开发产品已销售;未销售的房产,部分已对外出租,其余空置。K企业根据《企业会计准则第3号-投资性房地产》,将未售房产转为投资性房地产,并按成本模式计量,按“房屋、建筑物”最低折旧年限要求,按20年计提折旧。

最后,稽查局认定,K企业将开发产品作为投资性房地产管理,应以商业用地的使用年限作为折旧年限。因此,将投资性房地产的折旧年限调整为40,调增检查期间的应纳税所得额,合计1863余万元,企业补缴所得税额465万元。

 

三、投资性房地产的会计计量与税务处理

已经有大型房地产开发企业尝试将开发产品长期持有,通过出租取得稳定收入。根据《企业会计准则第3号——投资性房地产》的规定,已出租的建筑物可以作为投资性房地产核算。“自行建造的投资性房地产的成本,由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。”房地产开发企业应当统一核算所有开发产品成本,将分摊至企业自持产品的开发成本作为投资性房地产的初始计量成本。

企业如果要对投资性房地产提取折旧,在企业所得税税前扣除,必须按成本模式进行后续计量。参照《企业会计准则第4号——固定资产》第十五条的规定,“企业应当根据固定资产的性质和使用情况,合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定,不得随意变更。”

根据《企业所得税法实施条例》第六十条第一项规定,房屋、建筑物的最低折旧年限为20年。

 

四、K企业的核算依据及抗辩理由

(一)健全日常核算资料

首先,作为企业重大经营决策,K企业将开发产品出租,应当制备董事会决议文件。其次,开发产品的成本归集和分摊准确,对投资性房地产的初始成本的计量无误。其三,企业财务部门应当根据法律和企业的经营状况合理确定折旧年限,妥善保管有关财务核算决定文件。

(二)不得违背税收法定原则,强行调整企业经营活动

目前,世界上不少国家已经将税收法定原则写入宪法。税收涉及政府与公民双方的利益,征税权控制政府手中,如果征税行为没有法律支持,必然造成对公民合法财产权益的侵害。因此,税务机关的征税决定必须提供明确的法律依据,防止滥用征税权。

本案中,房地产开发企业将开发产品作为投资性房地产的处理与法有据;主管税务机关针对折旧年限提出质疑,要求按40年期限对投资性房地产计提折旧,没有明确的政策依据支撑,滥用征税权,损害了K企业的合法权益。

(三)法无禁止即可为,行政机关应尊重企业的自主经营权

法律的禁止性规定是公民与企业的行为边界,只要企业的自主经营行为没有被法律禁止,行政机关无权干涉。市场经济是法治经济,市场的活力源于无数市场参与者的自主经营和决策,过度的行政干预只会限制和束缚企业发展,为行业企业树立不合理的经营示范。

本案中,K企业根据市场形势调整经营行为,将开发产品作为投资性房地产核算,并且制备相应财务管理文件,合乎商业常理和相关规范要求。税务部门应尊重企业行为,保留企业在法律规范内的自主决定权。

 

五、房地产开发行业的主要涉税风险

(一)取得土地引发的税务风险

1、虚增拆迁安置费。虚增拆迁安置费的行为,一旦面临税务和财政等部门的检查,便会漏洞百出,从而引发税务风险。

2、以收购股权方式取得的土地使用权,溢价部分无法列支土地成本。

(二)规划设计引发的税务风险

1、总体规划设计未考虑税负规划。房地产企业在进行项目开发时,其总体规划往往侧重于项目结构布局、物业类型、建筑设计、 住宅设计、公共配套设计等内容,容易忽略税负对成本和现金流的影响。

2、虚开规划设计费。规划设计费是土地增值税和企业所得税的税前扣除项目。部分房地产企业为了加大税前扣除项目,虚开规划设计费,以达到逃避土地增值税和企业所得税的目的。

(三)融资引发的税务风险

民间借贷产生的利息支出无法入账。房地产是资金密集型产业,资金需求大。为了缓解资金压力,部分房地产企业通过风险极高的高利贷形式融资;而这种借贷方式因无法取得正规发票,从而导致利息支出无法入账。

(四)预售引发的税务风险

1、佣金等支出未按规定要求进行处理。委托销售商代销商品房是房地产企业常用的销售方式,委托代销方式也多种多样,会计和税务 处理也存在诸多差异。目前有很多房地产企业,由于佣金支付方式不当而存在税务风险。

2、取得预售收入(包括定金、诚意金)没有按规定及时申报纳税。部分企业用自制的收款收据预收房款和定金;有的企业只对部分售房款以收据作为支付凭证,故意隐瞒其余收入,没有按规定及时申报纳税。

3、销售合同为阴阳合同,未如实申报收入。“阴阳合同”是一种逃税的违法行为,严重违反了我国税收管理规定,税务机关一旦发现,可以根据《税收征收管理法》对双方偷逃税款的行为予以行政处罚,如果偷税数额较大、次数较多,则可能构成犯罪。

4、视同销售未按规定申报纳税,以及卖给股东或关联方的房屋价格明显偏低。

 

华税点评:房地产开发行业一直是税务检查的重点行业,由于税务稽查往往要对企业的经营情况倒查数年,所以,涉税风险就是悬在企业头上的一把剑。房地产开发企业的税收筹划离不开专业咨询意见;遭遇纳税评估和税务稽查时,更需要及时向法律专业人士寻求帮助,运用税收法律法规维护企业合法利益。

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