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“行”而上“刑”——出口企业难言之忧

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编者按:继今年4月国家税务总局、公安部、海关总署和中国人民银行在北京就打击骗取出口退税和虚开增值税专用发票专项行动进行工作部署后,8月22日四部委再次在北京召开会议,共同部署打击虚开增值税发票、骗取出口退税违法犯罪两年专项行动。可见,打虚打骗仍是国税总局近几年的工作重点。在接受咨询中,我们发现,企业涉嫌骗税被税务机关稽查,案件是否会被移交司法机关处理追究刑事责任是出口企业尤为关心的话题,本文拟就涉税案件移送的标准及相关注意事项作出探讨,以备出口企业做好应对。

一、案例引入

A公司成立于2010年,系外贸企业,从事电子产品的出口。2017年5月,其主管税务机关S市税务局稽查局对A公司2013年至2016年度出口退税情况进行检查,经查实认定A公司故意取得其上游供应商B公司虚开的增值税专用发票50份申报出口退税,涉税金额为986052.3元,实际已骗取出口退税款为986052.3元。2018年3月7日,S市税务局稽查局向A公司送达了《税务行政处罚决定书》,作出了处以骗取税款2.5倍的罚款和停止为其办理出口退税两年。

二、涉税案件移送的法律规定

(一)涉税案件移送司法机关的相关法律规定

与A企业类似的涉税争议案件中,企业除了通过行政复议、行政诉讼抗辩税务机关的处理、处罚决定以降低企业的经济损失、非经济损失外,他们也更为关心案件是否会被进一步移交司法机关处理,追究刑事责任。因为一旦被认定涉嫌刑事犯罪,则会面临牢狱之灾,这是企业最为担忧和不能承受的后果。涉税案件被移送司法机关处理的法律规定如下:

(1)《中华人民共和国行政处罚法》(主席令第76号)第七条规定,公民、法人或者其他组织因违法受到行政处罚,其违法行为对他人造成损害的,应当依法承担民事责任。违法行为构成犯罪的,应当依法追究刑事责任,不得以行政处罚代替刑事处罚;第二十二条规定,违法行为构成犯罪的,行政机关必须将案件移送司法机关,依法追究刑事责任;第三十八条第一款第(四)规定,违法行为已构成犯罪的,移送司法机关。

(2)《中华人民共和国税收征收管理法》(主席令第23号)第六十六条第一款规定,以假报出口或者其他欺骗手段,骗取国家出口退税款的,由税务机关追缴其骗取的退税款,并处骗取税款一倍以上五倍以下的罚款;构成犯罪的,依法追究刑事责任;第七十七条规定,纳税人、扣缴义务人有本法第六十三条、第六十五条、第六十六条、第六十七条、第七十一条规定的行为涉嫌犯罪的,税务机关应当依法移交司法机关追究刑事责任。

(3)《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》(国务院令第310号)第三条规定,行政执法机关在依法查处违法行为过程中,发现违法事实涉及的金额、违法事实的情节、违法事实造成的后果等,根据刑法关于破坏社会主义市场经济秩序罪、妨害社会管理秩序罪等罪的规定和最高人民法院、最高人民检察院关于破坏社会主义市场经济秩序罪、妨害社会管理秩序罪等罪的司法解释以及最高人民检察院、公安部关于经济犯罪案件的追诉标准等规定,涉嫌构成犯罪,依法需要追究刑事责任的,必须依照本规定向公安机关移送;第十一条规定,行政执法机关对应当向公安机关移送的涉嫌犯罪案件,不得以行政处罚代替移送。

(4)《国家税务总局关于印发<税务稽查工作规程>的通知》(国税发[2009]157号)第六十条规定,税收违法行为涉嫌犯罪的,填制《涉嫌犯罪案件移送书》,经所属税务局局长批准后,依法移送公安机关……。

根据上述规定,同一涉税违法行为又构成犯罪的,行政机关与司法机关均享有追诉权与处罚权。税务实践中,涉税争议大多源于税务稽查案件,税务稽查结论往往决定了案件的走向。也就是说,若发现违法行为涉嫌犯罪,需要或可能需要刑事处罚时,税务机关应将案件移送公安机关,不得以罚代刑。

(二)涉嫌骗取出口退税案件移送和量刑标准

根据《最高人民检察院、公安部关于印发<最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定(二)>的通知》(公通字[2010]23号),第六十条规定,以假报出口或者其他欺骗手段,骗取国家出口退税款,数额在五万元以上的,应予立案追诉。

《中华人民共和国刑法》第二百零四条规定,以假报出口或者其他欺骗手段,骗取国家出口退税款,数额较大的,处五年以下有期徒刑或者拘役,并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金;数额巨大或者有其他严重情节的,处五年以上十年以下有期徒刑,并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金;数额特别巨大或者有其他特别严重情节的,处十年以上有期徒刑或者无期徒刑,并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金或者没收财产。

《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》(法释[2002]30号)第三条规定,骗取国家出口退税款5万元以上的,为刑法第二百零四条规定的“数额较大”;骗取国家出口退税款50万元以上的,为刑法第二百零四条规定的“数额巨大”;骗取国家出口退税款250万元以上的,为刑法第二百零四条规定的“数额特别巨大”。第四条规定,具有下列情形之一的,属于刑法第二百零四条规定的“其他严重情节”:(一)造成国家税款损失30万元以上并且在第一审判决宣告前无法追回的;(二)因骗取国家出口退税行为受过行政处罚,两年内又骗取国家出口退税款数额在30万元以上的;(三)情节严重的其他情形。

根据上述规定,税务机关在查处违法行为过程中,就违法事实涉及的金额、违法事实的情节、后果,根据追诉标准,若认定涉嫌骗税,依法需要追究刑事责任的,必须向公安机关移送。

(三)涉税案件应该移送而不移送所承担的法律后果

(1)《中华人民共和国行政处罚法》第六十一条规定,行政机关为牟取本单位私利,对应当依法移交司法机关追究刑事责任的不移交,以行政处罚代替刑罚,由上级行政机关或者有关部门责令纠正;拒不纠正的,对直接负责的主管人员给予行政处分;徇私舞弊、包庇纵容违法行为的,依照刑法有关规定追究刑事责任。

(2)《中华人民共和国税收征收管理法》第七十七条第二款,税务人员徇私舞弊,对依法应当移交司法机关追究刑事责任的不移交,情节严重的,依法追究刑事责任。

(3)《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》第十六条规定,行政执法机关违反本规定,逾期不将案件移送公安机关的,由本级或者上级人民政府,或者实行垂直管理的上级行政执法机关,责令限期移送,并对其正职负责人或者主持工作的负责人根据情节轻重,给予记过以上的行政处分;构成犯罪的,依法追究刑事责任。

行政执法机关违反本规定,对应当向公安机关移送的案件不移送,或者以行政处罚代替移送的,由本级或者上级人民政府,或者实行垂直管理的上级行政执法机关,责令改正,给予通报;拒不改正的,对其正职负责人或者主持工作的负责人给予记过以上的行政处分;构成犯罪的,依法追究刑事责任。

对本条第一款、第二款所列行为直接负责的主管人员和其他直接责任人员,分别比照前两款的规定给予行政处分;构成犯罪的,依法追究刑事责任。

(4)《中华人民共和国刑法》第四百零二条规定,行政执法人员徇私舞弊,对依法应当移交司法机关追究刑事责任的不移交,情节严重的,处三年以下有期徒刑或者拘役;造成严重后果的,处三年以上七年以下有期徒刑。

在当前依法治国、依法行政的税收执法环境下,税务机关纳税评估或经税务稽查,认定涉嫌犯罪,按照法律规定和程序都会将案件移送司法机关处理,否则税务机关及相关人员将面临行政处分,甚至追究刑事责任的法律风险,不移送处理的执法风险太高,于出口企业而言,切勿抱有侥幸心理,为避免行政案件走向刑事案件,企业应提供出口交易相关资料与税务机关积极沟通申辩。

三、涉税行政案件与刑事案件的衔接

(一)案件移送前税务机关已作出行政处罚的,不停止执行

(1)《中华人民共和国行政处罚法》第二十八条第二款规定违法行为构成犯罪,人民法院判处罚金时,行政机关已经给予当事人罚款的,应当折抵相应罚金。

(2)《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》第十一条规定,行政执法机关对应当向公安机关移送的涉嫌犯罪案件,不得以行政处罚代替移送。

行政执法机关向公安机关移送涉嫌犯罪案件前已经作出的警告,责令停产停业,暂扣或者吊销许可证、暂扣或者吊销执照的行政处罚决定,不停止执行。

依照行政处罚法的规定,行政执法机关向公安机关移送涉嫌犯罪案件前,已经依法给予当事人罚款的,人民法院判处罚金时,依法折抵相应罚金。

(3)《国家税务总局关于印发<税务稽查工作规程>的通知》第六十条规定,税收违法行为涉嫌犯罪的,……依法移送公安机关,并附送以下资料:(二)《税务处理决定书》、《税务行政处罚决定书》的复制件;(四)补缴应纳税款、缴纳滞纳金、已受行政处罚情况明细表及凭据复制件。

根据上述规定,税务机关在将涉嫌犯罪案件移送公安机关立案侦查前,依法享有行政处罚权。税务机关在案件移送公安机关前已经作出行政处罚的,不停止执行,已经依法给予当事人罚款的,人民法院判处罚金时,依法折抵相应罚金。也就是说,税务机关可在移送前对纳税人作出税务行政处罚决定。

(二)案件移送前税务机关未作出行政处罚,移送后不得再行使处罚权

(1)《关于加强行政执法与刑事司法衔接工作的意见》(中办发[2011]8号)第一条第三款规定,行政执法机关向公安机关移送涉嫌犯罪案件,应当移交案件的全部材料,同时将案件移送书及有关材料目录抄送人民检察院。行政执法机关在移送案件时已经作出行政处罚决定的,应当将行政处罚决定书一并抄送公安机关、人民检察院;未作出行政处罚决定的,原则上应当在公安机关决定不予立案或者撤销案件、人民检察院作出不起诉决定、人民法院作出无罪判决或者免予刑事处罚后,再决定是否给予行政处罚。

(2)《国家税务总局关于印发<全国税务稽查规范(1.0版)>的通知》(税总发[2016]170号)明确:税务局稽查局在移送案件时已经作出行政处罚决定的,应当将行政处罚决定书一并抄送公安机关、人民检察院;未作出行政处罚决定的,原则上应当在公安机关决定不予立案或者撤销案件、人民检察院作出不起诉决定、人民法院作出无罪判决或者免予刑事处罚后,再决定是否给予行政处罚。

(3)最高人民法院《关于司法机关对当事人虚开增值税专用发票罪立案之后刑事判决之前,税务机关又以同一事实以偷税为由对同一当事人能否作出行政处罚问题的答复》(〔2008〕行他字第1号)明确:税务机关在发现涉嫌犯罪并移送公安机关进行刑事侦查后,不再针对同一违法行为作出行为罚和申诫罚以外的行政处罚;刑事被告人构成涉税犯罪并被处以人身和财产的刑罚后,税务机关不应再作出罚款的行政处罚。如当事人行为不构成犯罪,则公安机关应将案件退回税务机关,税务机关可依法追究当事人的行政违法责任。

根据上述规定,在案件移送前未作出行政处罚的,原则上不得作出,待司法机关的处理结果作出后,再决定是否予以行政处罚。行政法中关于罚金吸收罚款的规定也反应出,通过司法程序作出的刑事处罚对行政处罚具有吸收作用。因此,若被告人已经被处以限制人身和财产的刑罚后,税务机关不应再处以罚款的行政处罚。

四、出口企业涉嫌骗税移送司法机关的应对

(一)与税局积极沟通,专业对话税局、司法机关

涉税行刑交叉案件确实具有很多争议的点,仔细分析上述关于行政执法与刑事司法程序衔接的规定,会发现仍存在诸多不足,也是实务中发生争议较多的领域,例如公安机关先行立案侦查后,商请税务机关协查,此种情况下税务机关是否具有行政处罚权未予以明确等。对出口企业而言,当面临税务机关稽查时,被认定为涉嫌骗税时,建议企业委托专业的税务律师与税局进行专业有效的沟通,从交易事实、法律使用以及程序合法、骗税构成要件角度进行抗辩引导。

税务稽查是涉税争议案件解决的前端,如何利用稽查过程和税务机关进行有效沟通,成为避免产生行刑交叉点的重中之重。若涉税案件一旦被移交司法机关处理,则更需要税务律师的介入,实务中,我们发现由于涉税刑事案件的专业性与复杂性,鲜有具备法律、财税复合背景的专业税务律师可以深入案件交易实质进行无罪辩护,大多数律师从主犯从犯、偶犯、自首等角度进行罪轻辩护,往往难以触及骗取出口退税罪的本质,也就无法取得良好的辩护效果。诸如骗取出口退税罪等涉税刑事案件不仅涉及刑法的有关规定,还涉及大量税法、会计等方面的知识,较一般经济犯罪案件更为复杂,用税法专业对话,才能有效维护出口企业合法退税权益。

(二)全面梳理企业税务法律风险点,做应对

在当前依法治国、依法行政、国家税务总局和公安部、海关总署、中国人民银行四部委严打虚开发票、骗取出口退税税收违法犯罪行为背景和现有进销连坐税收征管理念下,为避免涉税争议付出过多成本,出口企业应做好内部风险防控制度的设立和执行工作,梳理现有业务税务法律风险点并采用相关补救措施,有效控制出口退(免)税风险,提高税法遵从度,避免因没有遵循税法可能遭受的财务损失、法律制裁。出口企业切记勿碰触税法骗税红线,在供应商的选择上做好准入条件的设置和持续做好生产经营能力的关注和审核,做好过程控制的记录,按照出口退税政策规定做好单证备案管理和交易往来资料的归档,对风险控制活动进行持续监督,加强相关工作人员出口退(免)税知识培训,做好出口退(免)税法律风险管理。

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