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聚焦个税新政|深度解析个人所得税纳税义务发生时间

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引言:此次个人所得税法修改,初步建立了综合与分类相结合的个人所得税制,而且在征管方式下从过去以代扣代缴个人所得税为主改为代扣代缴与个人自行申报纳税相结合。相应的,随着税制及征管方式发生变化,个人所得税的纳税义务发生时间也发生了改动。因此,本文主要就新个人所得税法及其相关规定下个人所得税的纳税义务发生时间进行总结与解析。

所谓纳税义务发生时间指纳税人依照税法规定负有纳税义务的时间。规定纳税义务发生时间,一是为了明确纳税人承担纳税义务的具体日期;二是有利于税务机关实施税务管理,合理规定申报期限和纳税期限,监督纳税人依法履行纳税义务,保证国家财政收入。

一、关于个人所得税纳税义务发生时间的一般规定

此次修改后的《个人所得税法》第二条规定:下列各项个人所得,应当缴纳个人所得税:
(一)工资、薪金所得;
(二)劳务报酬所得;
(三)稿酬所得;
(四)特许权使用费所得;
(五)经营所得;
(六)利息、股息、红利所得;
(七)财产租赁所得;
(八)财产转让所得;
(九)偶然所得。
居民个人取得前款第一项至第四项所得(以下称综合所得),按纳税年度合并计算个人所得税;非居民个人取得前款第一项至第四项所得,按月或者按次分项计算个人所得税。纳税人取得前款第五项至第九项所得,依照本法规定分别计算个人所得税。

关于个人所得税纳税义务发生时间,除了上述个人所得税法第2条第2款的原则性规定以外,关于个人所得税纳税义务发生时间的规定散见于《个人所得税法》、《国家税务总局关于全面实施新个人所得税法若干征管衔接问题的公告》(2018年第56号公告)、《国家税务总局关于发布个人所得税扣缴申报管理办法(试行)》(2018年第61号公告)、《国家税务总局关于个人所得税自行纳税申报有关问题的公告》(2018年第62号公告)等法律、法规及政策性文件之中,现总结如下:

需要注意的是,以上总结的情况是以扣缴义务人履行扣缴义务为前提的。在2018年第62号公告中还规定了纳税人取得应税所得,扣缴义务人未扣缴税款情形下如何办理纳税申报的问题。

另外,从本次个人所得税法修订后关于纳税义务发生时间的规定对比修订前来讲主要有以下变化:

第一、将居民个人的工资薪金所得(连同劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得)的纳税义务发生时间由原来的按月计征,改为按年计征并按月代扣预缴(按月代扣预缴为新设制度);

第二、在区分居民个人与非居民个人的基础上,对于非居民个人取得的综合所得的纳税义务发生时间规定为,按月或者按次分项计算个人所得税。

第三、对于居民个人从境外取得收入统一规定按年计征个人所得税,在取得所得的次年三月一日至六月三十日内申报纳税。

二、关于转让财产所得个人所得税纳税义务发生时间的规定

虽然《个人所得税法》第12条规定了:“纳税人取得利息、股息、红利所得,财产租赁所得,财产转让所得和偶然所得,按月或者按次计算个人所得税,有扣缴义务人的,由扣缴义务人按月或者按次代扣代缴税款。但是目前,对于财产转让所得所包括具体所得种类的纳税义务发生时间则需要以国税总局的相关规定为准,例如股权转让所得的纳税义务发生时间需要以《国家税务总局关于发布〈股权转让所得个人所得税管理办法(试行)〉的公告》(国家税务总局公告2014年第67号,以下简称67号公告)的等文件的规定为准。

《个人所得税法实施条例》第六条规定:“个人所得税法第二条所称各项个人所得的范围:(八)财产转让所得,是指个人转让有价证券、股权、合伙企业中的财产份额、不动产、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得”。第七条规定了:“对股票转让所得征收个人所得税的办法,由国务院财政、税务主管部门另行制定,报国务院批准后施行”。因此,以下主要对个人转让股权、股票等具体所得的纳税义务发生时间进行总结如下。

三、正确认识个人所得税纳税义务发生时间对纳税申报的影响

从税法上看,纳税义务时间一旦确定,就应该按照税收法律、法规规定的纳税期限履行纳税申报义务,否则就属于“应申报未申报”,将面临承担相应的法律责任的后果,主要包括滞纳金和行政处罚的风险。

税收征管法第三十二条:纳税人未按照规定期限缴纳税款的,扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的,税务机关除责令限期缴纳外,从滞纳税款之日起,按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

税收征管法第六十二条:纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的,或者扣缴义务人未按照规定的期限向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表和有关资料的,由税务机关责令限期改正,可以处二千元以下的罚款;情节严重的,可以处二千元以上一万元以下的罚款。

因此,个人所得税法修改后特别是对于综合所得(主要是工资薪金所得)采取了按年计征并按照按月预扣缴的征收方式,对于负有代扣代缴义务的单位来讲要按照不同所得类型的所得按照规定的期限做好个人所得税的代扣代缴及预扣缴的工作。2018年第61条公告中也规定了:“扣缴义务人有未按照规定向税务机关报送资料和信息、未按照纳税人提供信息虚报虚扣专项附加扣除、应扣未扣税款、不缴或少缴已扣税款、借用或冒用他人身份等行为的,依照《中华人民共和国税收征收管理法》等相关法律、行政法规处理。”对个人来讲,也同样如此,对于个人所得税法修法之后取得所得需要进行自行申报纳税的,个人也同样需要按照各类所得纳税义务发生时间的规定向主管税务机关申报纳税。

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