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认定虚开事实不清、公告送达程序违法,税局败诉!

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编者按:以事实为根据,以法律为准绳是行政机关执法和司法机关审判的基本原则。作为行政机关,税局对其作出的处理、处罚决定负有举证责任。虚开案件中,通常伴随着行刑交叉,对于虚开事实的认定,税局应履行调查、核实职责。本文通过分享一则真实的案例,与读者一起探讨税局作出虚开处罚决定所涉事实和程序的合法性。

 

一、案情简介

深圳市美力冠服饰有限公司(本案原告),法定代表人鲁梅花,生产经营范围系成衣的生产与销售、国内贸易。2013年7月19日,原深圳市国家税务局稽查局(被告)作出《关于对深圳力奇制衣有限公司等7户企业虚开增值税专用发票违法行为的定性结论》,认为包括原告在内的7家企业在没有任何货物交易的情况下,伪造购销合同虚构业务,虚开增值税专用发票给多家外贸公司用于退税。涉及专用发票5715份,税额合计66,572,129.61元,价税合计458,172,896.20元。将包括原告在内的7家企业开出的上述5715份增值税专用发票定性为虚开。其中涉及原告开具给深圳市必力进出口有限公司的332份、新纪元时装(深圳)有限公司的51份、深圳市京泉华电子有限公司的46份增值税专用发票,共计金额30,875,891.71元、税额5,248,901.49元。

深圳市公安局经济犯罪侦察局2013年4月12日对案外人朱礼广进行询问,制作的《询问笔录》显示原告的日常经营由朱礼广负责,2012年12月原告停止租厂及实际经营。2013年原告开始接老客户的单委托小加工厂加工工作服,交易过程为客户开具增值税专用发票。朱礼广称原告的账本、税控IC卡被案外兼职做帐人王利控制。原告需要开票、报税就通知王利来办理。2011年至2012年底原告开具给新纪元时装(深圳)有限公司约200万元的增值税发票,开具给深圳市京泉华电子有限公司约100万元的增值税发票。2014年12月15日,深圳市中级人民法院作出(2014)深中法刑二初字第102号《刑事判决书》,查明原告向深圳市必力进出口有限公司虚开增值税专用发票332份,税额为人民币5,105,689.37元,判决原告实际负责人朱礼广犯虚开增值税专用发票罪,判处有期徒刑三年,缓刑三年,并处罚金人民币十万元。2015年12月22日广东省高级人民法院作出(2015)粤高法刑二终字第68号《刑事判决书》维持一审判决。

2017年6月15日,被告对原告涉嫌虚开增值税专用发票的行为立案调查,同日被告作出《税务检查通知书》(深国税稽检通一[2017]B421号),自2017年6月15日起对原告2008年1月1日至2013年12月31日期间涉税情况进行检查。相关税务文书送达回证的“送达人签名或盖章”一栏显示:企业失联,公告送达,并有被告两名工作人员签名。同日,被告以企业不在注册地址经营且相关人员均无法联系、文书无法送达为由,根据《税收征收管理法实施细则》第一百零六条规定,在深圳市国家税务局网站发布《税务检查通知书》送达公告,对包括原告在内的18户企业公告送达,要求原告等收到通知之日起7日内到被告处接受调查。2017年12月10日,被告向原告作出《税务行政处罚事项告知书》(深国税稽罚告〔2017〕W718022号),告知拟对其作出行政处罚的事实、依据,并告知其有陈述、申辩及申请听证的权利。2017年12月11日被告以企业不在注册地址经营、文书无法直接送达为由在深圳市国家税务局网站发布《税务行政处罚事项告知书》公告,向原告进行公告送达。

2018年4月13日,被告作出《税务处理决定书》(深国税稽处〔2018〕W718022号),认定原告为他人虚开增值税发票429份,金额30,875,891.71元,税额5,248,901.49元,价税合计36,124,793.20元。依据《发票管理办法》第二十二条第二款的规定,定性原告开具429份增值税专用发票为虚开增值税专用发票。同日,被告作出涉案行政处罚决定,决定对原告虚开发票的行为处以50万元的罚款。

2018年4月18日,被告在深圳市国家税务局网站发布公告,以企业不在注册地址经营且相关人员均无法联系、文书无法送达为由,向原告公告送达上述《税务处理决定书》及涉案行政处罚决定。

原告认为被告作出的涉案行政处罚决定程序违法,向深圳市盐田区人民法院提起行政诉讼,请求法院依法撤销上述行政处罚决定。

 

二、争议焦点及各方观点

本案争议焦点有二,一是被告作出的涉案行政处罚决定程序是否合法;二是涉案行政处罚决定认定原告为新纪元时装(深圳)有限公司开具的51份增值税专用发票为虚开是否准确。

针对争议焦点一处罚决定程序是否合法原告认为,被告作出的涉案行政处罚决定和税务处理决定书是同一天作出且同一天送达,没有经过行政处罚告知前置程序,也没有告知原告有申请听证权利,故属于行政处罚程序违法,应依法撤销。

被告认为,2017年6月15日,对原告的涉案违法行为予以立案,因原告不在注册地址经营且相关人员均无法联系,其在深圳市国家税务局官网向原告公告送达《税务检查通知书》(深国税稽检通一〔2017〕B421号)。经依法调查取证后,于2017年12月10日作出《税务行政处罚事项告知书》(深国税稽罚告〔2017〕W718022号),并于2017年12月11日在深圳市国家税务局官网公告送达给原告,告知原告被告作出行政处罚的事实、理由、依据,并告知其享有陈述、申辩和要求听证的权利,但原告未向其提出陈述、申辩或要求听证。后于2018年4月13日作出《税务处理决定书》(深国税稽处〔2018〕W718022号)、涉案行政处罚决定并依法送达原告;据此,其作出的涉案行政处罚决定,符合法定程序。

法院认为,被告以企业不在注册地址经营且相关人员均无法联系、文书无法送达为由直接采用公告送达的方式,未尝试公告以外的任何其他送达方式,未能充分保障原告的陈述、申辩权利,属于程序违法。

针对争议焦点二虚开事实认定部分,原告对被告认定其为深圳市必力进出口有限公司、深圳市京泉华电子有限公司开具的增值税发票为虚开无异议,仅对被告认定其为新纪元时装(深圳)有限公司开具的51份增值税发票为虚开有异议。

被告主张,原告实际控制人朱礼广在深圳市公安局经济犯罪侦察局2013年4月12日对其询问时作出的《询问笔录》中确认原告于2012年底停止租厂实际经营,亦未能提供委托加工的证明材料包括但不限于账册、合同单、入库单、签收单、银行转账记录等,因此被告定性上述51张发票为虚开。

法院认为,被告仅依据朱礼广在《讯问笔录》中确认原告于2012年底停止租厂实际经营即认定原告开具给新纪元时装(深圳)有限公司51份增值税发票为虚开,其作出的涉案行政处罚决定认定事实不清,证据不足。

最终,法院于2018年9月29日作出判决撤销被告于2018年4月13日作出的深国税稽罚[2018]0314号《行政处罚决定书》,并要求对原告虚开增值税专用发票的违法行为依法重新作出处理。

 

三、华税观点

(一)税局作出处理、处罚决定必须事实清楚、证据确凿

《中华人民共和国行政处罚法》第三十二条规定,当事人有权进行陈述和申辩。行政机关必须充分听取当事人的意见,对当事人提出的事实、理由和证据,应当进行复核;当事人提出的事实、理由或者证据成立的,行政机关应当采纳。第三十六条规定,除本法第三十三条规定的可以当场作出的行政处罚外,行政机关发现公民、法人或者其他组织有依法应当给予行政处罚的行为的,必须全面、客观、公正地调查,收集有关证据;必要时,依照法律、法规的规定,可以进行检查。

《税务稽查工作规程》第三条规定,税务稽查应当以事实为根据,以法律为准绳,坚持公平、公开、公正、效率的原则。第四十七条规定,对《税务稽查报告》及有关资料,审理人员应当着重审核以下内容:(一)被查对象是否准确;(二)税收违法事实是否清楚、证据是否充分、数据是否准确、资料是否齐全;(三)适用法律、行政法规、规章及其他规范性文件是否适当,定性是否正确;(四)是否符合法定程序;(五)是否超越或者滥用职权;(六)税务处理、处罚建议是否适当;(七)其他应当审核确认的事项或者问题。也就是说,税务机关作出处理、处罚决定必须主体适格、认定事实清楚、证据确凿、适用法律正确、符合法定程序、不得超越或者滥用职权,处理、处罚适当。

本案中,刑事审判仅查明原告对深圳市必力进出口有限公司开具332份发票的行为。原告实际负责人朱礼广在《询问笔录》中称原告于2013年开始接老客户的单委托小加工厂加工工作服,开具增值税专用发票给客户。被告有对朱礼广上述陈述进行核实、查明的义务。而被告向法院提交的深圳市公安局经济犯罪侦察局移交给被告的《询问笔录》及账册、发票等,没有包含对朱礼广关于2013年委托小加工厂加工工作服实际开具增值税专用发票的调查内容,税局未尽调查核实的职责。

法院查明的事实中,被告认定原告虚开给新纪元时装(深圳)有限公司的51份增值税专用发票中包含了2013年6月6日开具的16张(即在朱礼广及王利2013年4月26日被逮捕之后开具),税局无法进行合理解释说明,也没有相关证据证明系虚开,本案认定事实不清,证据不足。

(二)税局送达税务文书,应穷尽其他送达手段后方能采用公告送达

《税收征收管理法实施细则》第一百零一条规定,税务机关送达税务文书,应当直接送交受送达人。受送达人是公民的,应当由本人直接签收;本人不在的,交其同住成年家属签收。受送达人是法人或者其他组织的,应当由法人的法定代表人、其他组织的主要负责人或者该法人、组织的财务负责人、负责收件的人签收。受送达人有代理人的,可以送交其代理人签收。第一百零三条 受送达人或者本细则规定的其他签收人拒绝签收税务文书的,送达人应当在送达回证上记明拒收理由和日期,并由送达人和见证人签名或者盖章,将税务文书留在受送达人处,即视为送达。第一百零四条 直接送达税务文书有困难的,可以委托其他有关机关或者其他单位代为送达,或者邮寄送达。

《税收征收管理法实施细则》第一百零六条规定,有下列情形之一的,税务机关可以公告送达税务文书,自公告之日起满30日,即视为送达:(一)同一送达事项的受送达人众多;(二)采用本章规定的其他送达方式无法送达。

《税收征收管理法实施细则》第一百零七条规定,税务文书的格式由国家税务总局制定。本细则所称税务文书,包括:(一)税务事项通知书;(二)责令限期改正通知书;(三)税收保全措施决定书;(四)税收强制执行决定书;(五)税务检查通知书;(六)税务处理决定书;(七)税务行政处罚决定书;(八)行政复议决定书;(九)其他税务文书。

根据上述规定,税务机关送达文书可以采取直接送达、留置送达、委托送达、邮寄送达以及公告送达等方式进行送达。税务机关应首先采用直接送达的方式将涉案税务检查通知书、税务行政处罚事项告知书、涉案行政处罚决定书等相关文书送达。除了“同一送达事项的受送达人众多”以外,税局必须穷尽上述其他送达方式无法送达以后,才能采用公告送达的方式送达。本案中,原告法定代表人鲁梅花未被限制人身自由,且深圳市公安局经济犯罪侦察局移交给被告的《询问笔录》上记载有鲁梅花的住址及联系电话。被告以企业不在注册地址经营且相关人员均无法联系、文书无法送达为由直接采用公告送达的方式,未尝试公告以外的任何其他送达方式,未能充分保障原告的陈述、申辩权利,属于程序违法。

对于稽查局辩解本案涉及“7.18”骗取出口退税案,为系列案,涉及多家公司,属于“同一送达事项的受送达人众多”的情形,法院对此不予认可。法院认为《税收征收管理法实施细则》第一百零六第一项规定的同一送达事项的受送达人众多,应指同一案件中同一送达事项的受送达人众多。

小结:综上,税局作出处理、处罚决定必须循序认定事实清楚、证据确凿、适用法律正确以及程序合法的基本原则。税局作出处罚决定必须全面、客观、公正地调查收集证据,送达税务文书应符合送达适用条件及程序要求,否则税局需承担败诉的执法风险。对于企业来说,应从事实和程序层面抗辩充分保障自己的纳税人权益。

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