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某废旧物资企业取得虚开专票24.7亿元,税局认定偷税罚款4.4亿元

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发布时间: 2022-01-28

编者按:近日,某再生资源回收经营企业连续6年从上游企业取得专票24.7亿元,被主管税务机关认定取得的专票系上游虚开,进而认定其构成偷税,且违法行为处于连续状态,决定对其处以偷逃增值税、城市维护建设税等合计约4.4亿元罚款。对于上游开具的发票被认定为虚开,导致受票企业被认定取得虚开发票,进而被税务机关处理的情形,受票企业面临哪些法律风险?对于上游企业被认定虚开应如何应对?本期华税将与读者分享。
一、案情简介

(一)税务机关认定违法事实

甲公司主要经营废旧金属收购、加工、销售业务,自2013年4月至2019年4月,甲公司取得上游15户企业(主要经营废旧金属回收)虚开的4194份增值税专用发票并申报抵扣税款。主管税务机关根据《国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》(国税发〔1997〕134号)第一条的规定,认定:甲公司在无真实交易的情况下,取得15户企业虚开的4194份增值税专用发票并申报抵扣税款,造成少缴税款,该行为已构成偷税,涉及发票金额2,470,568,125.73元,发票税额419,687,816.79元,价税合计2,890,255,942.52元。应对少缴的增值税、城市维护建设税等进行处罚。

(二)处罚依据及结果

根据《行政处罚法》第三十六条的规定,税务机关认定:甲公司取的得虚开增值税专用发票自所属期2013年4月至所属期2019年4月,表现为造成连续的增值税少缴,违法行为有连续性,故甲公司取得虚开增值税专用发票偷税的违法行为应从违法行为终了之日起开始计算期限,即所属期2019年4月的申报期限2019年5月20日次日起。截止被税务机关发现时(2021年9月2日),违法行为未超过三年。

根据《税收征收管理法》第六十三条第一款的规定,税务机关认定:甲公司偷税金额巨大,已超过应缴税款总额的10%。根据《国家税务总局广东省税务局关于修订<广东省税务系统规范税务行政处罚裁量权行使规则>的公告》(国家税务总局广东省税务局公告2021年第2号)第十一条“当事人有下列情形之一的,依法从重处罚:(一)税收违法行为恶劣,造成严重税款流失的”的规定和《广东省税务局自由裁量基准》第45项的规定,税务机关认定甲公司存在“纳税人配合税务机关检查,但不缴或者少缴税款占应纳税款10%以上(不含本数)的”一般违法情节,应处不缴或者少缴的税款0.5倍以上1倍以下罚款。

综上,税务机关对甲公司的各类违法行为进行处罚:

(1)增值税:对甲公司所属期2013年7月至2019年11月所偷的增值税419,687,816.79元处以一倍的罚款,即419,687,816.79元;

(2)城市维护建设税:对甲公司所属期2013年7月至2019年11月所偷的城市维护建设税20,984,390.84元(419,687,816.79×5%)处以一倍的罚款,即20,984,390.84元。

对于认定甲公司取得虚开发票的依据,税务机关公开的税务处罚决定中未披露更多详细的资料。因废旧物资行业的特殊性,回收企业开具的发票被认定为虚开的案件屡见不鲜,进而导致下游回收经营企业或用废企业取得虚开发票的风险时有发生,那么取得上游虚开的发票,下游是否必然构成偷税?下游还存在哪些涉税风险?下面将就此进行分析。

二、存在真实交易且符合规定条件的,应按照“善意取得”定性处理

(一)受票方取得虚开专票,不同情形下税务处理方式也不同

1、开票方通过虚增进项偷税,但如实开具销项发票的,受票方取得的发票准许抵扣进项税额

根据国家税务总局《关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第39号)的规定,如果纳税人通过虚增增值税进项税额偷逃税款,但对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的,不属于对外虚开增值税专用发票:

(1)纳税人向受票方纳税人销售了货物,或者提供了增值税应税劳务、应税服务;

(2)纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项,或者取得了索取销售款项的凭据;

(3)纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容,与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符,且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。

受票方纳税人取得的符合上述情形的增值税专用发票,可以作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。受票方可通过梳理业务材料、税务材料证明其取得发票符合上述情形,进而争取合法抵扣进项税额。

2、受票方善意取得虚开专票的,需进项转出,但不认定为偷税,不需要缴纳滞纳金及处以罚款

根据《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》(国税发〔2000〕187号)的规定,在购货方(受票方)不知道取得的发票是销售方虚开的情况下,如果同时符合下列情形:(1)购货方与销售方存在真实的交易;(2)销售方使用的是其所在省(自治区、直辖市和计划单列市)的专用发票;(3)专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符;(4)没有证据表明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的。对于购货方不以偷税或者骗取出口退税论处。

对于购货方,虽然不以偷税论处,但是应当按照有关规定不予抵扣进项税款或者不予出口退税;购货方已经抵扣的进项税款或者取得的出口退税,应依法追缴。对于被依法追缴已抵扣税款的,是否需要缴纳滞纳金,根据《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复》(国税函〔2007〕1240号)的规定,不属于税收征收管理法第三十二条“纳税人未按照规定期限缴纳税款”的情形,不适用该条“税务机关除责令限期缴纳外,从滞纳税款之日起,按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金”的规定。即不需要缴纳滞纳金。因其不以偷税论处,也不能对其处以罚款。

如果发生了真实的业务,不允许受票方抵扣进项,对受票方也显失公平,对此,国税发〔2000〕187号文也进行了明确:满足下列情况之一的,购货方所在地税务机关应依法准予其抵扣进项税款或者出口退税:(1)如果购货方能够重新从销售方取得防伪税控系统开出的合法、有效专用发票的;(2)取得手工开出的合法、有效专用发票且取得了销售方所在地税务机关已经或者正在依法对销售方虚开专用发票行为进行查处证明的。但在实践中,由于虚开发票的主体往往已经走逃、失联或者被公安机关控制或因其他原因无法开具合法有效的增值税专用发票,导致受票方难以重新取得合法有效的增值税专用发票,从而就不能实现抵扣进项税额。当然,部分虚开案件中,受票方可以通过提起民事诉讼要求开票方赔偿因此造成的损失。

此外,如果受票方取得虚开发票构成善意取得,但被追缴税款,对于其购货成本是否允许在企业所得税税前列支、作为扣除凭证,税法没有明确规定,由此导致各地在税收征管和司法实际中观点不一。有些法院认为税务局仅凭企业善意取得的虚开发票来调增企业所得税,要求补缴企业所得税、加收滞纳金的处理决定,法律依据不足,不予支持。有些法院认为善意取得虚开发票不符合纳税申报扣除应真实合法的要求,在计算应纳税所得额时不得税前扣除。如果已经税前扣除,应依法追缴。即部分税务机关对于企业善意取得虚开发票的不允许以其他凭证作为税前扣除凭证,那么企业还将面临调增企业所得税、补缴企业所得税和滞纳金的风险。

3、受票方利用他人虚开的发票申报抵扣或者取得不符合规定的发票申报抵扣,按偷税处理,需补缴税款、加收滞纳金和罚款

如确有证据表明购货方在进项税款抵扣、或者获得出口退税前知道该专用发票是销售方以非法手段获得的,受票方将不允许抵扣。

根据《国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》(国税发〔1997〕134号)第一条、第四条的规定,如果受票方利用他人虚开的专用发票,向税务机关申报抵扣税款的,将会被认定为偷税,应当依法追缴税款,处以偷税数额五倍以下的罚款。进项税额大于销项税额的,还应调减其留抵的进项税额。利用虚开的专用发票进行偷税骗税,构成犯罪的,税务机关依法进行追缴税款等行政处理,并移送司法机关追究刑事责任。

当然,如果受票方仅利用他人虚开的发票或者未按规定取得发票,但是未申报抵扣税款、未申请出口退税的,根据国税发〔1997〕134号第三条的规定,仅作为违反发票管理规定来定性,而不作为偷税定性。但知道或者应当知道取得的是虚开的专用发票,或者让他人为自己提供虚开的专用发票的,应当从重处罚。

(二)在甲公司发生了真实的采购业务,满足特定条件的情形下,可以主张构成善意取得

在上述案件中,如甲公司有证据证明符合下列条件:

(1)其与上游15户企业实际发生了货物销售,

(2)上游15户企业收取了货款或货款凭证,

(3)上游15户企业开票内容与实际发生的货物销售相符。

则上游15户企业不属于对外虚开,对于甲公司取得上述发票,可以作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。

在甲公司不知道取得的发票是上游15户企业虚开的情况下,如果甲公司能够证明符合下列情况:

(1)上游15户企业与甲公司方存在真实的货物交易;

(2)上游15户企业使用的是其所在省(自治区、直辖市和计划单列市)的专用发票;

(3)上游15户企业开具的专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符。

则甲公司可主张其属于善意取得虚开发票。对于“没有证据表明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的”的条件,应当由税务机关举证。若税务机关最终认定甲公司构成善意取得的,则对于甲公司不以偷税论处,但是甲公司应按有关规定不予抵扣进项税款,已经抵扣的进项税款,应依法追缴,即税务机关将要求甲公司进行进项转出。

三、主观方面是认定偷税的必要构成要件,应由税务机关举证

(一)税务机关以甲公司存在虚假申报的行为认定其构成偷税

《税收征收管理法》第六十三条规定了四种偷税行为:(1)伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证;(2)在帐簿上多列支出或者不列、少列收入;(3)经税务机关通知申报而拒不申报;(4)进行虚假的纳税申报。该条规定明确了偷税的行为表现和后果两个构成要件,但是对于构成偷税是否需要满足“主观故意”的要件,却未能予以明确。笔者认为,认定偷税应当结合主观状态进行判断。

对于上述四种行为是否具有“主观故意”应当分别对待。对于第一种行为,“伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证”,“主观故意”实则已经内化,无须考虑。对于其他三种行为,如果纳税人账簿和记账凭证是真实的、收入和支出是真实的、同时按照规定期限进行了纳税申报,只是由于对税收政策的理解产生偏差而在帐簿上“多列支出或者不列、少列收入”,或者认为自己无须申报而“经税务机关通知申报而拒不申报”,或者在税务机关看来进行了“虚假”的纳税申报,则不应当认定纳税人“偷税”。

本案中,税务机关认为甲公司取得上游企业虚开的发票,并以虚开的发票进行申报,属于进行虚假的纳税申报,造成了少缴税款,进而认定甲公司构成偷税。对此,笔者认为,甲公司是否进行了虚假的纳税申报,还需要结合甲公司的主观状态,即甲公司是否知晓上游企业开具的发票系虚开来进行判断。

(二)若甲公司不具有偷税的主观故意,则不宜认定其构成偷税

对于偷税案件,有些是企业的主观原因(故意偷税)造成的,有些是企业的客观原因(计算错误等失误)造成的,有些是扣缴义务人、税务机关的原因造成的。则不能不考虑主观状态,仅以客观行为认定构成偷税。

本案中,甲公司的上游15户企业虚开发票,甲公司在收取发票、进行抵扣时是否知晓该发票为虚开的发票,是否有证据证明甲公司明知取得的发票系上游虚开仍然进行申报抵扣,仍然作为企业所得税税前扣除凭证列支,对认定甲公司是否构成偷税至关重要。若甲公司对此情形并不知情,其对取得发票并抵扣的主观认知为购销交易中购货方合法、正当的取得发票行为,则不宜将其申报抵扣的行为认定为偷税。判断甲公司是否知情,可以由甲公司自己主动提供证据证明其不知情,但若甲公司无法举证,应当由税务机关举证甲公司明知取得的发票系上游虚开仍然申报抵扣,进而认定甲公司具有偷税的主观状态。

四、未执行偷税处理、处罚决定的,纳税人将面临逃税罪的刑事责任

如果企业存在前文所述的偷税客观行为和主观故意,被税务机关认定为偷税,税务机关将根据《税收征收管理法》第六十三条的规定,向企业下达《税务处理决定书》、《税务行政处罚决定书》,要求企业限期补缴少缴的税款、滞纳金和少缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款。

对于首次被认定为偷税的企业,如果在税务机关下达补缴通知后,企业按照要求补缴应纳税款,缴纳滞纳金和罚款的,根据《刑法》第二百零一条第四款的规定,将不予追究刑事责任。如果在税务机关下达补缴通知后,企业未按照要求补缴应纳税款,缴纳滞纳金和罚款的,税务机关将移送司法机关,追究其逃税罪的刑事责任。

对于逃税罪的刑罚,刑法规定,逃税税额较大且占应纳税额百分之十以上的,处三年以下有期徒刑;数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的,处三年以上七年以下有期徒刑,并处罚金。对于数额巨大的标准,法律尚未明确规定,司法实践中,各地的裁判尺度不同,有些地方逃税数额25万以上构成数额巨大,有些地方逃税数额50万以上构成数额巨大。但不论是25万,还是50万,本案中逃税数额远高于前述标准,必然构成数额巨大的标准。

当然,若企业对税务机关认定其构成偷税不服,可以通过提起行政复议、行政诉讼的途径进行救济。而对于企业未缴纳罚款即提起行政复议或行政诉讼的行为能否成立刑事阻却事由,实务中存在一定争议。笔者认为,若企业对处罚不服而提起行政救济程序,则企业是否构成偷税将处于不确定的状态,对此,税务机关不宜直接移送司法机关,而应等待行政救济程序结果确定后,再进行相应的处理。

五、企业取得虚开专票的法律风险风范建议

综上所述,在企业日常经营活动中,会遇到形形色色的供应商,尤其对于废旧物资回收行业而言,因行业的特殊性,已出现多起上游供应商被认定虚开的案件,如果供应商存在虚开发票的行为,则企业取得的发票将会被认定为异常凭证。税务机关通常会向企业下发《税务事项通知书》、《税务处理决定书》、《税务处罚决定书》,对企业取得异常凭证进行抵扣的行为作出认定和处理。企业可能会面临接受虚开的发票,被认定为偷税、甚至构成虚开犯罪的风险。此外,如果税务机关要求企业补税、加收滞纳金和罚款,若企业未按照要求缴纳,将可能面临逃税罪的风险。在遇到此类事项时,如果企业自身合法合规经营,我们建议采取如下方式进行应对:

首先,树立信心、积极应对。因为行业的特殊性,即使供应商被认定为虚开,受票企业也不必然被认定为接受虚开。在满足特定条件的情况下,可以主张构成善意取得。

其次,与税务机关保持良好的沟通,尤其是在税务稽查、税务行政复议阶段,积极搜集相关证据证明交易的真实性(包括但不限于交易合同、付款凭证、物流单据等材料),便于税务机关查清事实,作出准确的判断和认定。

再次,对于可能涉及的虚开犯罪、逃税罪风险,企业应当通过法律规定的刑事阻却事由防范刑事风险,同时与税务机关或司法机关就案件定性、法律适用、责任划分等内容进行专业的沟通。

当然,企业在日常经营过程中,还可以采取多种措施加强对上游供应商以及增值税发票的管理,避免遇到此类问题。包括:加强对供应商的资质、信用、税务登记的管理;加强对供应商与企业间业务流程的规范和管理,妥善保管交易真实性的完整证据资料;制定完善内部制度,明确规范对增值税发票管理和责任等。

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