收款方未足额开票，付款方能否提起民事诉讼主张抵税损失？

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发布时间： 2023-11-13 17:20:05

编者按：增值税专用发票是增值税进项抵扣的法定凭证，《发票管理办法》明确规定了发票开具的要求，但实践中存在诸多因收款方未开票而导致付款方抵扣权益受损的情况，部分付款方提起民事诉讼，或请求收款方开具发票，或请求收款方赔偿其因未取得发票进行抵扣而产生的损失。司法实践中对此类案件的裁判观点不尽一致，笔者将以裁判案例为切入点展开分析，并探讨收款方如何保障自身的抵扣权益，以供读者参考。

案例引入

（一）案例一：不支持付款方要求收款方赔偿因未开票造成的税款损失
原告甲公司系从事钢结构制造的生产企业，常年自被告乙公司处购进钢材用于生产加工。2019年5月，经双方核对，乙公司法定代表人陈某向甲公司出具欠条，载明其尚未向原告开具增值税专用发票400万元（原告已付款）。甲公司基于该欠条诉至法院，要求被告赔偿拒开400万元增值税专用发票造成的抵税损失。
一审法院审理认为，一般纳税人销售货物或者提供应税劳务，应向购买方开具增值税专用发票，由购买方抵扣增值税进项税额。但销售货物或者提供应税劳务方未向购买方开具增值税专用发票仅造成增值税进项税额暂时不能抵扣，并不因此导致购买方财产遭受损失。就原告主张的400万元未开票金额，因被告尚未丧失开具增值税专用发票的资质，原告仍有待被告开具增值税专用发票后抵扣增值税进项税额的权利，被告的未开票行为并未导致原告的财产受到损失，故不支持原告的诉讼请求。
原告不服，提起上诉。二审法院审理认为，原告与被告之间的买卖合同系基于双方的真实意思表示，不违反法律规定，应为有效。争议焦点为被告乙公司是否应当承担未开具发票的损失赔偿责任。乙公司销售货物收取货款后依法纳税是其作为纳税人应尽的法定义务，其应当依法向甲公司开具相应发票。依照《发票管理办法》的规定，应当开具而未开具发票，或者未按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性开具发票的，由税务机关责令改正，可以处1万元以下的罚款；有违法所得的予以没收。乙公司未能按照规定时限开具相应发票，依照该规定应当由税务机关责令改正，并对其作出相应处罚，因此乙公司的行为并不必然导致甲公司产生经济损失。甲公司主张因乙公司未能及时开具增值税专用发票致使其无法抵扣税款产生损失，证据不足，缺乏事实和法律依据。二审法院驳回上诉，维持原判。
甲公司不服，提起再审。再审法院认为，买卖合同的卖方给买方开具增值税发票，是我国税法规定的法定义务。甲公司主张乙公司不给其开具400万元增值税发票的行为，是一种违法偷漏税行为，依法应当向税务主管机关举报解决。现甲公司越过税务机关，直接向乙公司主张损失，无事实与法律依据，故驳回甲公司的再审申请。
（二）案例二：支持付款方要求收款方赔偿因未开票造成的税款损失
2018年5月，原告丙公司与被告丁公司签订订购合同，丙公司向丁公司采购智能手环。丙公司已付款，丁公司已按约定供货。2018年11月16日，丙公司向丁公司发送一封电子邮件，催促丁公司于2018年12月17日前针对案涉订购合同向丙公司开具足额增值税专用发票。因被告始终未开具，原告诉至法院，要求被告赔偿其因未取得发票而导致的抵税损失。原告认为，因被告没有及时向其开具增值税专用发票，导致其无法抵扣相应的增值税款，以及多负担了城市维护建设税、教育费附加等损失。被告则辩称，因其上游供货商的法定代表人涉及非法集资犯罪被采取强制措施，未向其开具增值税发票，在处理完刑事案件后才可处理开具发票的事宜。
一审法院审理认为，原被告公司签订的订购合同系双方当事人真实意思表示，其内容及形式均未违反国家法律及行政法规的强制性规定，应属合法有效。依据订购合同所涉电子设备智能手环，系我国税法上增值税之应纳税货物，卖方应依据税法之相关规定向买方开具增值税发票，该发票可作为买方增值税进项税额之凭证，而买方增值税进项税额可与卖方增值税销项税额进行抵扣，从而减轻买方之税负。若卖方未向买方及时足额提供增值税专用发票，既导致买方不能依法享受进项税额抵扣之法定优惠，又使得买方需缴纳无法抵扣部分所对应的城市维护建设税等附加税费。对此，一审法院认为，现有证据足以证明丁公司未依约开具增值税发票的行为已致使丙公司既不能抵扣相应的进项税额，又需要缴纳无法抵扣部分所对应的城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加，已构成违约；被告丁公司的相关辩称缺乏事实和法律依据，不予采纳。故原告请求被告赔偿因其未依约开具增值税专用发票造成的增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加的税额损失并无不当。
被告丁公司不服，提起上诉。二审法院支持原审观点，认为丁公司未向丙公司开具增值税专用发票，应赔偿其增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加的税额损失，故驳回丁公司的上诉。

二、观点纷争：收款方未足额开票，付款方能否提起民事诉讼主张抵税损失？
（一）开具发票是收款方的法定义务
前述两则判例展现了目前实践中两种主要的裁判观点。第一种观点认为，收款方应当开具发票系《发票管理办法》规定的义务，若收款方未开具发票，应当由税务机关责令改正并可以加处罚款。即收款方可以通过向税务机关进行举报等途径取得发票，收款方未能按照规定时限开具相应发票的行为并不必然导致付款方产生经济损失。实践中也有类似的观点认为，若法院裁判收款方以金钱支付的方式补偿其未开票给付款方带来的抵税损失，即是司法干预了行政——收款方本身就具有开票义务。笔者认为，对于付款方而言，其作为受票方取得发票进行增值税的进项抵扣；对于收款方而言，在以票控税的征管方式下，开具发票是申报收入、计算销项税额依据之一，未开具发票的行为本身即破坏了国家发票管理秩序，具有隐匿收入、偷逃税的风险。
（二）诉请开具发票是否属于法院受案范围？
除了向法院主张抵税损失外，还有付款方向法院主张要求收款方开具发票。在目前的司法实践中，对于是否支持付款方通过民事诉讼请求合同当事人开具发票形成了不同的观点。第一种观点支持通过民事诉讼请求开具发票，认为开具发票属于当事人履行民商事合同中的附随义务，当事人基于合同约定或者合同之附随义务要求收款方开具发票，应属于人民法院审理民商事案件的受案范围，收款方开具发票是税法规定的义务，但同时收款方开具的发票亦是收款凭证，因此，付款方有权要求收款方开具发票这一收款凭证，此与收款方未按税法的有关规定开具发票而应承担相应的行政处罚之间并不冲突。另一种观点认为，《税收征收管理法》、《发票管理办法》等法律法规明确规定税务机关是发票的主管机关，未按规定开具发票的行为应由税务机关处理，付款方可依法向税务机关投诉、举报等，由税务机关依法处理，不应当由人民法院主管，这也是民商法律关系和税收行政法律关系的区别之所在。
笔者认为，收款方开具发票既是公法上的义务，也是私法上的法定义务，二者并不相互矛盾，法院并不能以开具发票属于税法规定的义务为由，驳回当事人的诉讼请求。因此，关于合同一方是否应开具发票，即使签订合同时没有明确约定，一方当事人也有权向人民法院起诉要求对方当事人开具发票。
（三）应当关注发票的开具与抵扣时限
前述案例一的法院认为，“因被告尚未丧失开具增值税专用发票的资质，原告仍有待被告开具增值税专用发票后抵扣增值税进项税额的权利，并未导致原告的财产受到损失，故不支持原告提出的要求被告赔偿因未开具发票造成抵扣损失的诉讼请求”。笔者认为，此种观点的前提是收款方能够补开发票，且付款方取得发票后能够进行认证抵扣，此处涉及到发票补开及抵扣时限的问题。《发票管理办法》规定了发票的开具应当按照规定的时限，但对于补开发票的时间没有作出限制性规定。对于付款方取得补开的发票能否进行增值税进项抵扣，《关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2019年第45号）对2017年1月1日及以后开具的增值税专用发票取消了认证时间的限制，而对于2016年12月31日及以前开具的增值税专用发票，则应按当时规定的时限进行认证，否则不能抵扣税款。
需要注意的是，企业所得税税前扣除对于补开发票的扣除期限有明确的规定，《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十七条明确，“除发生本办法第十五条规定的情形外，企业以前年度应当取得而未取得发票、其他外部凭证，且相应支出在该年度没有税前扣除的，在以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证或者按照本办法第十四条的规定提供可以证实其支出真实性的相关资料，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过五年”。即超过五年补开的发票，不能在企业所得税税前扣除。

三、收款方不开具发票时，付款方如何有效救济？
（一）事前：明确购销合同中的发票条款
开具发票虽是销售方的法定义务，但为了避免发票开具的争议，可以在合同中拟定未如期、足额开具发票的违约责任条款，约束收款方未履行开票义务的行为，维护付款方自身的合法抵扣权益。
（二）事中：留存证明业务真实性的材料
增值税专用发票除了是增值税进项抵扣的凭证外，也是企业所得税税前扣除最主要的凭证。因此，为了避免因收款方未开票造成的经济损失，建议企业在经济交易中，留存好证明业务真实性的资料，如购销合同、提货单、付款证明、记账凭证等材料，以佐证其他扣除凭证的合理性与合法性，实现企业所得税税前扣除。
（三）事后：向税务机关寻求救济
《发票管理办法》规定，“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票”，同时对未开具发票的行为作出了规定，“违反本办法的规定，有下列情形之一的，由税务机关责令改正，可以处1万元以下的罚款；有违法所得的予以没收：（一）应当开具而未开具发票，或者未按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性开具发票，或者未加盖发票专用章的”。因此，若面临收款方未及时、足额开具发票的，付款方可以向税务机关反映相关线索，由税务机关责令其进行改正，补开发票。

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